7.- Documentación reglamentaria de las OV

   El obligado tributario (OT) debe aportar la documentación a requerimiento de la AEAT y debe estar disposición de la misma a partir de la finalización del plazo voluntario de declaración.

   Esta obligación afecta a las operaciones realizadas a partir del día 19 de febrero de 2009.

   Respecto al ejercicio 2009, la AEAT nos puede solicitar la documentación de OV como pronto a partir del día 25 de julio de 2010 (en los casos más corrientes de ejercicio cerrado el 31 de diciembre).

   Además de preparar dicha documentación, también debe informarse de las operaciones vinculadas más importantes en el impreso de la declaración anual del Impuesto sobre Sociedades (para 2009 se presenta en julio de 2010).

   Normas generales:

   1ª La documentación debe elaborarse teniendo en cuenta  la complejidad y el volumen de operaciones.

   2ª En casos de grupos de sociedades, se exige una documentación al grupo y otra documentación a las distintas entidades que lo forman.

   3ª Debe referirse al período impositivo en que se han realizado las operaciones vinculadas.

   4ª Cuando la documentación elaborada para un año continúe siendo válida en otros posteriores, no es necesario elaborar una nueva documentación, sin perjuicio de que deban realizarse las adaptaciones necesarias.

   5ª El contenido concreto de la documentación depende del tamaño de las entidades que intervienen (se exigen menos requisitos a las pymes) y del tipo de operación. Pero siempre hay que elaborar documentación, para todas las empresas y para todas las operaciones vinculadas.

   6ª En el caso de empresas de reducida dimensión (importe neto de la cifra de negocios inferior a 8 millones de euros en el ejercicio anterior) se establecen los siguientes tipos de operaciones (cada cual precisa un modelo diferente de documentación):

   a)  operaciones realizadas con empresarios en módulos, que sean socios, administradores, familiares, etc. de la entidad

   b)  transmisión de negocios o de participaciones no cotizadas

   c)  transmisión de inmuebles y operaciones sobre intangibles

   d)  operaciones realizadas por sociedades profesionales

   e)  resto de operaciones (nóminas, alquileres, ventas y compras de suministros, etc.)

   Para hacernos una idea del tipo de documentación que hay que elaborar, vamos a transcribir los requisitos que se exigen para el último de  los casos citados en una pyme (que en la práctica será uno de los más habituales):

   a) Nombre y apellidos o razón social o denominación completa, domicilio fiscal y número de identificación fiscal del obligado tributario y de las personas o entidades con las que se realice la operación, así como descripción detallada de su naturaleza, características e importe.

   b) La identificación del método de valoración utilizado y el intervalo de valores derivados del mismo.

   c) Cualquier otra información relevante de la que haya dispuesto el obligado tributario para determinar la valoración de sus operaciones vinculadas, así como los pactos parasociales suscritos con otros socios.

   6.- Régimen sancionador

   Se define dos nuevos supuestos de infracción tributaria, en los que se incurre por los siguientes hechos:

   a)  no aportar o aportar de forma incompleta, inexacta o con datos falsos la documentación reglamentaria sobre OV (la explicamos en el siguiente apartado)

   b)  que el valor normal de mercado que se derive de la documentación no sea el declarado por el contribuyente en sus declaraciones de impuestos (IRPF, ISOC, …)

    Esta infracción se considera siempre grave y se sanciona de la siguiente manera:

   1º Cuando no proceda efectuar correcciones valorativas (la AEAT da por correcto el valor contabilizado), la sanción consiste en multa fija de 1.500 euros por cada dato y 15.000 euros por cada conjunto de datos, omitido, inexacto o falso.

   2º Cuando proceda efectuar correcciones valorativas (la AEAT considera que el valor contabilizado no es el valor normal de mercado y nos lo ajusta), la sanción consiste en multa proporcional del 15% sobre el importe de las cantidades que resulten de las correcciones valorativas, con el mínimo del doble de la sanción que correspondería por aplicación del punto 1º anterior.

   Como podemos apreciar, las sanciones son muy importantes y de ahí lo fundamental de elaborar la documentación y de hacerlo correctamente. Cuando tengamos la documentación reglamentaria correctamente elaborada y el valor contabilizado coincida con el que se desprende de la citada documentación, no habrá sanción; habrá cuotas por la tributación del ajuste primario y del secundario, más intereses de demora, pero no sanciones.

   5.- Concepto de ajuste secundario

   Cuando el valor convenido sea distinto del valor de mercado, la diferencia entre ambos tiene para las partes vinculadas, el tratamiento fiscal que corresponda a las rentas puestas de manifiesto como consecuencia de dicha diferencia.

   Más concretamente, en los supuestos en los que la vinculación se produce en función de la relación sociedad-socios, la diferencia tendrá con carácter general el siguiente tratamiento:

         1º- Si la diferencia producida es a favor del socio:

   A)   La parte de la diferencia que se corresponde con el porcentaje de participación se considera:

   a)   para la sociedad: retribución de los fondos propios (pago de dividendos).

   b)   para el socio: participación en beneficios (cobro de dividendos); en caso de personas físicas tributa como dividendos, es decir, como renta del ahorro (18% en 2009).

   B)   La parte de la diferencia que no se corresponde con el porcentaje de participación tiene la siguiente consideración:

   a)   para la sociedad: retribución de los fondos propios (pago de dividendos); es decir, igual que antes.

   b)   para el socio: utilidad percibida por la condición de socio; en caso de personas físicas tributa como renta del ahorro (18% en 2009), pero sin derecho a la exención de los primeros 1.500 euros de dividendos.

   Ejemplo: supongamos una sociedad ZZZ que tiene dos socios personas físicas (A y B); A posee el 80% y B el 20% del capital. ZZZ presta al socio A la cantidad de 50.000 euros, sin cobrarle intereses.

   La operación debe valorarse a precios de mercado; en caso de préstamos de dinero, se aplica el tipo de interés legal (4% desde 1 de abril de 2009).

   El ajuste primario implica que la sociedad debe aumentar sus ingresos por el importe de los intereses no cobrados (50.000 x 4%= 2.000 euros). Respecto al socio, al tratarse de una persona física no podrá deducirlos en su IRPF, salvo alguna excepción (compra de vivienda, etc.).

   El ajuste secundario pretende hacer tributar también el hecho de que la sociedad le “haya perdonado” a su socio los intereses.

   Por la parte correspondiente a la participación de A (80% x 2.000= 1.600 euros), se considera un dividendo para el socio A que tributará en su IRPF como renta del ahorro.

   Por el resto (la parte de los otros socios, 20% x 2.000= 400 euros), se considera una utilidad percibida por la condición de socio, que también tributa como renta del ahorro en el IRPF de A.

   Para la sociedad, en ambos casos se considera un pago de dividendos, que no tiene transcendencia en el Impuesto sobre Sociedades, puesto que no es un gasto deducible.

   Si nos fijamos, la Ley considera que el hecho de “perdonar” los intereses equivale a repartir un dividendo y hace tributar por ello.

   Pensemos que este mismo tipo de ajuste se puede producir en casos como: nóminas de socios por encima de valor de mercado, alquileres de socios por encima de mercado, etc.

                  2º- Si la diferencia producida es a favor de la  sociedad:

   A)   La parte de la diferencia que se corresponde con el porcentaje de participación se considera:

   a)   para la sociedad: aportación a los fondos propios (similar a una ampliación de capital); debe tributar en el ITPAJD, concepto operaciones societarias, al tipo impositivo del 1%.

   b)   para el socio: aumenta el valor de adquisición de las acciones a efectos de futuras ventas.

   B)   La parte de la diferencia que no se corresponde con el porcentaje de participación tiene la siguiente consideración:

   a)   para la sociedad: renta (ingreso) y por tanto aumenta la base imponible del ISOC.

   c)   para el socio: liberalidad; y por tanto no tiene la consideración de gasto en su impuesto personal (IRPF o ISOC).

   Ejemplo: supongamos la misma sociedad y socios del ejemplo anterior; en este caso, el socio minoritario B presta a la sociedad ZZZ la cantidad de 50.000 euros, sin cobrarle intereses.

   El ajuste primario implica que la sociedad debe aumentar sus gastos por el importe de los intereses no pagados (50.000 x 4%= 2.000 euros). Respecto al socio, debe declararlos como intereses de personas vinculadas en su IRPF y tributar por ellos.

   El ajuste secundario pretende hacer tributar también el hecho de que el socio le “haya perdonado” a la sociedad los intereses.

   Por la parte correspondiente a la participación de B (20% x 2.000= 400 euros), se considera como aportación del socio B a ZZZ; la sociedad debe pagar el ITPAJD, operaciones societarias al tipo del 1%. Para el socio aumenta el valor fiscal de adquisición de sus participaciones sociales en 400 euros; dicho aumento podrá tenerse en cuenta en el supuesto de una futura transmisión de las participaciones (venta, disolución sociedad,…).

   Por el resto (la parte de los otros socios, 80% x 2.000= 1.600 euros), se considera para la sociedad un ingreso, que aumenta la base imponible del ISOC y por el que hay que tributar al tipo correspondiente (25% o 30% según tipo de entidad). Y para el socio, una liberalidad sin transcendencia en su imposición personal (IRPF).

   Pensemos que este mismo tipo de ajuste se puede producir en casos como: nóminas de socios por debajo de valor de mercado, alquileres de socios por debajo de mercado, etc.

   Indicar también que en los casos en que la OV se produce no por una relación socio-sociedad, sino por cualquier otra (administradores, familiares, etc.) también se produce ajuste secundario; en estos casos, la Ley no establece las consecuencias concretas, pero igualmente deben analizarse y en su caso, tributar por los ajustes.

   Por último, debe añadirse que en los casos de ajuste secundario existe obligación de practicar retención o ingreso a cuenta sobre el importe de dicho ajuste (diferencia entre el precio convenido y el valor de mercado).

   3.- Valoración de las operaciones vinculadas

   Las operaciones entre personas o entidades vinculadas deben valorarse obligatoriamente por su valor normal de mercado; es decir, aquel valor que se habría acordado por partes independientes en condiciones de libre competencia.

   La AEAT puede comprobar que las OV se han valorado por su valor normal de mercado y efectuar, en su caso, las correcciones valorativas oportunas. El ajuste que realice la AEAT debe ser siempre bilateral.

   Ejemplo: una sociedad acuerda con su socio y administrador una nomina bruta anual de 9.000 euros; la Inspección considera que el valor normal de mercado debe ser 25.000 euros; consecuencias: para la sociedad se rebajarán los beneficios en 16.000 euros y al socio le corregirán su declaración de I.R.P.F. aumentado sus ingresos en 16.000 euros.

   Este ajuste se denomina ajuste primario; en el siguiente post, explicamos otra de las novedades más importante en este tema, que es la introducción del llamado “ajuste secundario”.

   4.- Métodos de valoración

   La propia Ley establece como métodos de valoración prioritarios:

   a) Método del precio libre comparable; por el que se compara el precio del bien o servicio en una OV con el precio del bien o servicio idéntico o de características similares en una operación entre partes independientes, efectuando, si es preciso las correcciones necesarias.

   b)  Método del coste incrementado; en éste se parte del precio de adquisición y se añade el margen de mercado entre partes independientes.

   c) Método del precio de reventa; similar al anterior, pero partiendo del precio de venta; consiste en deducir del precio de venta de un producto vendido a un tercero independiente un margen de beneficio apropiado al revendedor, que previamente ha adquirido dicho producto de una entidad vinculada.

   En caso de que los métodos anteriores no se puedan aplicar por complejidad o por falta de datos, la Ley establece dos métodos adicionales supletorios: método de la distribución del resultado y el método del margen neto del conjunto de operaciones. 

         1.- Definición de operaciones vinculadas

         Podemos definir las operaciones vinculadas (en adelante OV) como todas aquellas operaciones (ventas, compras, nóminas, alquileres, préstamos, etc.) que se realizan entre personas y/o entidades que se consideran fiscalmente vinculadas.

         A título de ejemplo:

-      la nómina de los socios y de los administradores, y de sus hijos, hermanos, esposas, etc.

-      el alquiler de una nave propiedad de los socios

-      los préstamos socios-sociedad

-      compras o ventas realizadas a la empresa de un hermano, un cuñado, el suegro, el padre, etc.

        Como podemos observar por los ejemplos anteriores, en todas las Empresas tenemos operaciones vinculadas. Como indicábamos en el post anterior, la primera tarea a ejecutar es identificar todas las operaciones vinculadas que realiza nuestra Empresa.

         2.- Definición de personas o entidades vinculadas

         Se consideran personas o entidades vinculadas las siguientes:

a) Una entidad (sociedad) y sus socios.

b) Una entidad y sus consejeros o administradores.

c) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios o partícipes, consejeros o administradores.

         El tercer grado de parentesco incluye: cónyuge, padres, abuelos, bisabuelos, hijos, nietos, biznietos, hermanos, tíos, sobrinos, suegros, cuñados, yernos y nueras.

d) Dos entidades que pertenezcan a un grupo.

e) Una entidad y los socios de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.

f) Una entidad y administradores de otra entidad, cuando ambas entidades pertenezcan a un grupo.

g) Una entidad y los cónyuges o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado de los socios de otra entidad cuando ambas sociedades pertenezcan a un grupo.

h) Una entidad y otra entidad participada por la primera indirectamente en, al menos, el 25 por 100 del capital social o de los fondos propios.

i) Dos entidades en las cuales los mismos socios partícipes o sus cónyuges, o personas unidas por relaciones de parentesco, en línea directa o colateral, por consanguinidad o afinidad hasta el tercer grado, participen, directa o indirectamente, en, al menos, el 25 por 100 del capital social o de los fondos propios.

j) otros supuestos menos comunes que afectan a sociedades no residentes en España y a los grupos de sociedades cooperativas.

         En los supuestos en los que la vinculación se define en función de la relación socios-entidad, la participación deberá ser igual o superior al 5 por 100, o al 1 por 100 si se trata de valores cotizados.

        La mención a los administradores incluye a los de derecho y a los de hecho.

         Esta materia está regulada en el artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades y en los artículos 16 a 29 de su Reglamento.

         En el ejercicio 2009 han entrado en vigor importantes modificaciones sobre el régimen fiscal de las operaciones vinculadas sobre todo en relación con las obligaciones de documentación de las mismas.

         Son operaciones vinculadas las operaciones realizadas por una entidad con sus socios, con sus administradores, con los familiares de socios y de administradores; también las realizadas entre dos sociedades del mismo grupo, o las realizadas por dos sociedades que tienen los mismos socios, etc.

         En el siguiente comentario, detallaremos con precisión todos los supuestos legales de vinculación fiscal.

         A título de ejemplo son operaciones vinculadas: las nóminas de los socios, las nóminas de los administradores; también las nóminas de los familiares de los socios y administradores: hijos, nietos, padres, etc., los alquileres de locales o naves propiedad de socios-administradores-familiares (en adelante SAF), los préstamos de dinero a la sociedad de los SAF, o los préstamos de la sociedad a los SAF, operaciones de venta de bienes o prestaciones de servicios entre dos sociedades del mismo grupo, o con los mismos socios, etc.

         Las operaciones vinculadas deben valorarse obligatoriamente a precios de mercado; es decir, los que se habrían pactado entre partes independientes.

         La Ley del Impuesto sobre Sociedades establece distintos métodos de valoración que deben emplearse para las operaciones vinculadas; los comentaremos de forma resumida en una próxima entrada.

         Además se establece como obligatoria la preparación de la documentación que detalla el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades en función del tipo de entidad y del tipo de operación vinculada.

           La elaboración correcta de esta documentación es fundamental para evitar las sanciones, incluso en los casos en que la AEAT corrija la valoración dada por el contribuyente por entender que no se ajusta a valor normal de mercado.

           Si la documentación reglamentaria existe, está completa y con datos correctos, y además los valores declarados por la Empresa coinciden con los que se deducen de la documentación, aunque la AEAT corrija los valores declarados por entender que no son de mercado, no habrá sanción de ningún tipo; habrá “sólo” cuota e intereses de demora.

         Como veremos las sanciones por no aportar la documentación o aportarla mal, o por declarar valores diferentes de los que se deducen de la documentación, son muy elevadas; por tanto, va a ser fundamental ser cuidadosos con la elaboración de la documentación.

         Como paso previo, todas las Empresas debemos identificar las operaciones vinculadas que realizamos y preparar un inventario de las mismas para poder documentarlas adecuadamente.

        En efecto, hasta 31 de diciembre de 2008, los intereses de los préstamos a sociedades vinculadas tributaban como renta general, al tipo marginal del contribuyente (que como sabemos puede llegar al 43%). Sin embargo, cualesquiera otro tipo de intereses (los pagados por entidades financieras, o los derivados de préstamos a personas o entidades no vinculadas) tributaban como renta del ahorro, y por tanto, al tipo del 18%.

        Pues bien debido a la modificación citada en el primer párrafo y desde el 1 de enero de 2009 (lo podemos aplicar ya a los intereses devengados en este ejercicio 2009), los intereses por préstamos a entidades vinculadas tributan como renta del ahorro, con el límite de multiplicar por tres los fondos propios en la parte proporcional a la participación del contribuyente.

        A efectos de realizar los cálculos, se tiene en cuenta el importe de los fondos propios de la entidad vinculada reflejados en el último balance cerrado antes del devengo del IRPF (para 2009 debemos tomar los fondos propios según balance de 31/12/2008). Respecto al porcentaje de participación hay que atender al que se posea en la fecha de devengo del IRPF (31/12 de cada año).

        Si la vinculación no se define en función de la relación socio-entidad, el porcentaje de participación a considerar es el 5%. Por ejemplo, un préstamo por un administrador no socio, o por un hijo del socio.

        Si hay exceso sobre el límite calculado, dicho exceso tributa como renta general (al tipo marginal).

        Pongamos un par de ejemplos, para entender mejor en qué consiste la modificación efectuada.

        Ejemplo 1:

        Sociedad X cuyos fondos propios según balance de 31/12/2008 ascienden a 148.500 euros. El socio A, propietario del 50% de la sociedad, tiene un préstamo concedido a ésta por importe de 200.000 euros, a un tipo de interés del 4% anual.

        Intereses 2009: 200.000 x 4%: 8.000 euros.

        Fondos propios del socio: 50% x 148.500: 74.250 euros.

        Límite: 74.250 x 3 x 4%: 8.910 euros.

        Al estar por debajo del límite, todos los intereses del préstamo (8.000 euros) se consideran renta del ahorro. Véase la importancia que puede tener esta modificación. En 2008 y suponiendo que el socio A tributa al marginal máximo, el socio habría pagado en su IRPF la cantidad de 3.440 euros (43% de 8.000); sin embargo, en 2009 pagará 1.440 euros (18% de 8.000):

        Ejemplo 2:

        Mismos datos que el ejemplo anterior, pero el préstamo es de 300.000 euros.

        Intereses totales: 300.000 x 4%: 12.000.

        Fondos propios del socio: 50% x 148.500: 74.250 euros.

        Límite: 74.250 x 3 x 4%: 8.910 euros.

        Al estar por encima del límite, tendremos:

        Intereses a renta del ahorro: 8.910 euros (el límite).

        Intereses a renta general: 3.090 euros (el resto de intereses).

La declaración anual con terceras personas está regulada en los artículos 31 a 35 del RGGI.

Por otro lado, la Orden EHA/3012/2008, de 20/10, aprobo el nuevo modelo de impreso de declaración (modelo 347).

Las principales novedades para la declaración de 2008 son las siguientes:

- los contribuyentes en régimen de estimación objetiva (módulos) deben presentar declaración en determinados supuestos; hasta 2007 no presentaban 347.

- debe informarse en una casilla especial de los cobros realizados en efectivo metálico al mismo cliente siempre que superen los 6.000 euros anuales.

- debe informarse en una casilla independiente de las percepciones recibidas por las ventas de bienes inmuebles sujetas a I.V.A.

- criterio de imputación temporal: el elemento clave para determinar qué operaciones deben incluirse en la declaración de cada año es la fecha de expedición de las facturas, tanto desde el punto de vista del emisor como desde el punto de vista del destinatario; incluso aunque a efectos de otros tributos( IVA, Sociedades, IRPF) y por haber recibido tarde la factura de su proveedor , la incluya en la declaración del ejercicio siguiente.

• Si lo desea, puede consultar aquí las circulares remitidas a los clientes del despacho:

Circular modelo 347: sociedades y estimación directa

Circular modelo 347: empresarios en módulos

Como seguramente conoce, en el Impuesto sobre Sociedades se realizan tres pagos fraccionados a cuenta del ISOC:

- 1P: hasta el 20 de abril

- 2P: hasta el 20 de octubre

- 3P: hasta el 20 de diciembre

Existen dos modalidades para calcular el importe del pago:

- en función de la cuota del Impuesto Sociedades del último ejercicio (regulada en el artículo 45.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades-TRLIS); se toma como base la casilla 599 del impreso de declaración (cuota líquida restadas las retenciones e ingresos a cuenta, pero antes de deducir los pagos fraccionados); para el pago a realizar en abril de 2009, se tomará como base el ISOC de 2007 (presentado en julio de 2008), y para los pagos a realizar en octubre y diciembre de 2009, se tomará como base el ISOC de 2008 (a presentar en el mes de julio de 2009); la cantidad a ingresar de determina aplicando el porcentaje del 18% a la base del pago.

- en función de la base imponible de los 3 (para el pago de abril), 9 (octubre) ó 11 (diciembre) primeros meses del ejercicio (regulado en el artículo 45.3 del TRLIS); es decir, en función de los beneficios reales que vamos obteniendo en el ejercicio; el porcentaje a aplicar a la base del pago será el resultado de multiplicar por cinco séptimos el tipo de gravamen redondeado por defecto; en caso de empresas que pagan el tipo general (30%) aplican el 21%; en caso de empresas de reducida dimensión (ERD), aplican el 17% hasta 120.202,41 euros de base, y el tipo del 21% para el exceso resultante. Las grandes empresas, que presentan declaraciones mensuales (IVA, retenciones, …) están obligadas a emplear esta modalidad.

Las empresas que no hagan opción expresa deben aplicar la primera modalidad (art. 45.2).

Si se desea optar por la modalidad de beneficios debe comunicarse a la AEAT, hasta el 28 de febrero, presentando un modelo 036 (declaración censal).

En principio, si en un ejercicio anterior se optó por aplicar la modalidad de beneficios (art. 45.3), la opción se mantiene. Es decir, si se quiere seguir en el mismo sistema del año anterior, no debe hacerse nada.

Cuando se quiere cambiar de modalidad respecto a la aplicada en el último ejercicio, es decir, para entrar al sistema de beneficios (45.3), o para volver al sistema de cuota (45.2), se debe presentar el oportuno modelo 036.

No obstante lo anterior, para 2009 existen ciertas peculiaridades. En efecto, el Real Decreto-Ley 2/2008, de 21 de abril (B.O.E. 22/04/2008), en su artículo 2, permitió para 2008 elegir la modalidad de pago fraccionado en el mes de abril de 2008, al presentar la declaración del 1P, sin necesidad de presentar declaración censal.

Pues bien, este ejercicio 2009 debe tenerse especial cuidado porque dicho sistema sólo tuvo vigencia para los pagos fraccionados del ejercicio 2008.

Además entiendo que los sujetos pasivos que en 2008, sin haber presentado declaración censal en febrero, y aplicando lo dispuesto por el RDL 2/2008, optaron por presentar sus pagos fraccionados según una modalidad distinta de la que les correspondía según su situación censal, si desean seguir para 2009 en la modalidad que aplicaron en 2008, deben presentar declaración censal en febrero de 2009, comunicando la opción por dicha modalidad.

Ejemplo: sujeto pasivo que realizaba los pagos fraccionados en 2007 por el sistema del art. 45.2 (en función de la cuota del último ejercicio); en febrero de 2008 no presenta 036; por tanto, en principio seguía en la modalidad del 45.2. En abril de 2008 (y luego en octubre y diciembre) y acogiéndose a lo dispuesto por el RDL 2/2008, realiza los pagos fraccionados aplicando la modalidad del art. 45.3 (en función de los beneficios del ejercicio); si en 2009 quiere seguir aplicando la modalidad del art. 45.3 (beneficios) debe obligatoriamente comunicar la opción por dicha modalidad ahora en el mes de febrero de 2009 mediante el oportuno modelo 036.

En caso de duda, entendemos que puede ser interesante la presentación del correspondiente 036 optando por la modalidad que deseemos aplicar en 2009.

Hasta la fecha existían en el Impuesto sobre Sociedades distintas posibilidades de libertad de amortización.

Por una lado, para las empresas de reducida dimensión (ERD) hay dos modalidades:

1- la libertad de amortización con creación de empleo

2- la libertad de amortización para inversiones de escaso valor (elementos con valor unitario inferior a 601,o1 euros).

Además existen otros supuestos de libertad de amortización ligados bien a actividades o sectores concretos, bien a determinados activos; por ejemplo:

a) Elementos de inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias de las sociedades laborales (anónimas y limitadas) afectos a sus actividades, adquiridos durante los cinco primeros años desde la fecha de su calificación como tales.

b) Los activos mineros en los términos fijados en al art. 97.

c) Los elementos de inmovilizado material e intangible, excluidos los edificios, afectos a las actividades de I+D; los edificios pueden amortizarse, por partes iguales, durante un período de 10 años.

d) Los gastos de I+D activados como inmovilizado intangible.

e) Los elementos de inmovilizado material e intangible de las entidades calificadas de explotaciones asociativas prioritarias según la Ley 19/1995, de 4/7, de Modernización de las Explotaciones Agrarias, adquiridos durante los cinco primeros años desde la fecha de su reconocimiento como explotación prioritaria.

El nuevo procedimiento introducido por la Ley 4/2008 se puede aplicar por cualquier tipo de sociedad, con independencia de su tamaño, sector, etc.

Sus características y requisitos principales son:

1º Activos a los que se puede aplicar: las inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias afectos a actividades económicas.

2º Dichos activos deben ser puestos a disposición de la entidad en los períodos impositivos iniciados dentro de los años 2009 y 2010.

3º Debe mantenerse la plantilla de la Empresa; en efecto, durante los 24 meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que el inmovilizado adquirido entre en funcionamiento, la plantilla media total de la Empresa debe mantenerse respecto de la plantilla media de los 12 meses anteriores. Ejemplo: suponemos una empresa que adquiere una máquina nueva afecta a la actividad en marzo de 2009; la máquina entra en funcionamiento en abril de 2009; este sujeto pasivo puede amortizar libremente la máquina adquirida siempre que la plantilla media de 2009 y 2010 (24 meses) se mantenga (igual o superior) respecto de la plantilla media de 2008.

4º También puede aplicarse a inversiones realizadas mediante contratos de arrendamiento financiero (leasing), a condición de que se ejercite la opción de compra.

5º Cantidad que puede amortizarse libremente: el importe de los inmovilizados adquiridos.